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El procedimiento amistoso para resolver dificultades interpretativas en los convenios de doble imposición

II. EL PROCEDIMIENTO AMISTOSO PARA RESOLVER DIFICULTADES INTERPRETATIVAS EN LOS CONVENIOS DE DOBLE IMPOSICIÓN

1. ORIGEN Y EVOLUCIÓN DEL ARTÍCULO 25(3) EN LOS SUCESIVOS CONVENIOS MODELO DE LA OCDE EN MATERIA DE RENTA Y PATRIMONIO

El procedimiento amistoso contemplado en el actual artículo 25(3) CM OCDE viene a reflejar los esfuerzos de los Estados miembros en orden a la consecución de un sistema por medio del cual se diriman amigablemente las divergencias interpretativas o aplicativas que se deriven de sus acuerdos bilaterales, así como la resolución de los supuestos de doble imposición no previstos en los mismos.

En efecto, no obstante la detallada redacción de las normas convencionales por parte de los Estados signatarios, resulta imposible excluir de antemano el surgimiento de dificultades hermenéuticas en determinados casos, siendo por ello necesario arbitrar un mecanismo adecuado destinado a su clarificación. En este sentido, el fundamento del procedimiento amistoso previsto en el artículo 25(3), frase primera, CM OCDE, radica en la supremacía que a tal efecto reviste la interpretación bilateral alcanzada por los Estados contratantes respecto de la que unilateralmente podría ser adoptada por los órganos internos de ambos países (10). Asimismo, el principio de la ‘common interpretation’ coadyuva sin duda al establecimiento del citado procedimiento en la medida en que, a través del acuerdo mutuo entre las autoridades competentes de cada Estado, se propende al logro de una interpretación uniforme del término o cláusula convencional controvertido, en ausencia de un órgano tributario de naturaleza internacional específicamente consagrado a esta tarea.

El carácter invariable de la letra del artículo 25(3) CM OCDE desde su aparición en el Proyecto de Convenio de 1963 hasta la versión de 2000 vigente en la actualidad, constituye la principal idea destacable en esta sede, en contraste con los cambios operados desde aquella primigenia fecha en el tenor literal de los restantes apartados de este precepto, a los que ya aludimos en líneas anteriores. Así las cosas, el artículo 25(3) CM OCDE dispone lo siguiente: “Las autoridades competentes de los Estados contratantes harán lo posible por resolver las dificultades o disipar las dudas que plantee la interpretación o aplicación del Convenio mediante un acuerdo amistoso. También podrán ponerse de acuerdo para tratar de evitar la doble imposición en los casos no previstos en el Convenio”.

En definitiva, la adopción cronológica de nuevos Modelos por la OCDE en materia de doble imposición internacional se ha traducido únicamente, en lo que al procedimiento amistoso para solventar cuestiones interpretativas concierne, en la ampliación y mayor concreción de los Comentarios oficiales al mismo, que en 1963 se circunscribían a invitar y facultar a las autoridades competentes de los Estados contratantes a resolver, si ello fuera posible, las dificultades generales de interpretación o de aplicación a que el tratado diera lugar, por medio del procedimiento amistoso (11). Con ocasión de las posteriores puestas al día de 1992 y 1994-95, se incorporó a los Comentarios al artículo 25 la nueva doctrina surgida tanto del Informe del Comité de Asuntos Fiscales de la OCDE sobre Subcapitalización (12) como del Informe sobre el Procedimiento Amistoso (13) de 1984, habiendo permanecido inalterados tanto la letra como la numeración de los apartados —32 a 36— de los Comentarios atinentes al artículo 25(3), primera frase, hasta nuestros días, sin perjuicio de los cambios operados en otras normas convencionales al hilo de las posteriores versiones de 1997 y 2000.

A pesar de las modificaciones introducidas en 1992 al objeto de dotar al procedimiento que nos ocupa de una mayor agilidad y flexibilidad y de la observación final del Comité de Asuntos Fiscales proclamando, con carácter general, los aceptables resultados (14) a que conduce el artículo 25, se han de tener presentes, asimismo, las deficiencias inherentes a este sistema que el propio Comité viene a reconocer en los Comentarios mismos. Con todo, la OCDE parece esgrimir a modo de justif...

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