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El Papel de la Jurisprudencia Constitucional en el principio de Reserva de Ley en materia Tributaria

María Alejandra SALAS FEBRES*

I. INTRODUCCIÓN

Uno de los cimientos del Estado de Derecho, que sustenta el funcionamiento y la actividad del Estado moderno, es la existencia de un elemento básico que es la legalidad. En virtud de esto, los ordenamientos jurídicos que se inspiran en los principios del Estado de Derecho, contienen disposiciones constitucionales que determinan la regulación de ciertas materias necesariamente por Ley1. La legalidad, así como el desarrollo de los procedimientos democráticos y sociales de Gobierno, tienen una estrecha conexión con la facultad de creación de los tributos regulada por los textos constitucionales de cada país. Es por ello que tras la aprobación de la Constitución española de 1978 –en lo adelante CE– se manifestó en la doctrina financiera y tributaria un especial interés por el análisis de las normas desde un punto de vista constitucional2. Pero un análisis constitucional de las normas tributarias, no puede pasar por alto, no sólo los preceptos constitucionales, sino también la doctrina que sobre los mismos emana de los diferentes fallos emitidos por el Tribunal Constitucional español –TC–. Es éste el motivo de nuestro análisis, constatar la doctrina que existe en torno al principio de reserva de Ley en materia tributaria y como el máximo Tribunal se ha convertido en el garante de su aplicación.

La Ley debe instaurar las bases del procedimiento de creación y aplicación de los tributos3. Así pues, para hablar con propiedad de reserva de Ley, es necesario ubicarse en el esquema jurídico-político constitucional liberal4, en el cual se reconoce, por una parte, el derecho a la libertad y a la propiedad y, por otra, se impone la idea de que la Ley es la expresión de la voluntad popular que se manifiesta a través de una asamblea representativa5. Hoy en día, entendemos este principio como una expresión de la democracia en el procedimiento de establecimiento de los tributos, cuyo fin, entre otros, es alcanzar un sistema tributario justo6, y es precisamente el TC, a través de su jurisprudencia, como afirma A. GARCÍA FRÍAS7 «el guardián de la Constitución», cuyo objeto, entre otros, es lograr alcanzar la «consolidación del Estado democrático y social de Derecho».

El principio de reserva de Ley se configura como el mecanismo jurídico a través del cual se hace efectivo y concreto el principio de legalidad. Un principio que trata de garantizar fundamentalmente la exigencia de que sean los propios ciudadanos a través de sus representantes8, quienes establezcan el reparto de la carga tributaria y en consecuencia, los tributos que a cada uno de ellos se le pueden exigir9. La CE formula sin duda alguna el principio de reserva de Ley en materia tributaria –artículo 31.3– pero la ambigüedad de su redacción, plantea el problema de la delimitación del alcance y contenido de la reserva de Ley que en ella se contempla. El propio TC10 ha declarado que «no puede extraerse fácilmente la conclusión de que nuestra Constitución haya consagrado absolutamente el referido principio, con el rigor que hubiera podido tener en momentos históricos anteriores». En todo caso, lo que si reconoce el TC11 es que, no es el principio de autodisposición el único que toca el funcionamiento de la reserva de Ley tributaria, sino que ésta, en un Estado constitucional democrático, existe también al servicio de otros principios constitucionales como son «la preservación de la unidad del ordenamiento y de una básica igualdad de posición de los contribuyentes».

II. LA RESERVA DE LEY EN MATERIA TRIBUTARIA

La noción de reserva de Ley se extiende en la doctrina europea a partir de la formulación de O. MAYER12, para quien la reserva de Ley es una excepción de la iniciativa del Ejecutivo, que existe para objetos especialmente señalados. En la doctrina española, E. SIMÓN ACOSTA13 afirma, con absoluta propiedad, que la reserva de Ley sigue siendo una institución fundamental en la actualidad y desempeña una función probablemente más importante de la que tuvo en sus orígenes, opinión que compartimos plenamente. Por ello, el contenido actual del principio en el ordenamiento español presenta un matiz esencialmente distint...

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