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Presunciones en el derecho tributario

Emerson CATURELI*

I. INTRODUCCIÓN

La norma de Derecho Tributario material es elaborada por medio de la abstracción de hechos que se ubican en el ámbito del estado y de la actividad económica del contribuyente y que son aptos para revelar su capacidad contributiva. El hecho imponible, especialmente en la norma que regula los impuestos, contiene hechos relacionados con la economía interna del contribuyente, que se producen sin la intervención de la Administración.

Sin embargo, la aplicación de esta norma exige que estos hechos lleguen, de alguna forma, al conocimiento de la Administración, pues sólo así la obligación tributaria podrá seguir el recorrido prescrito por el ordenamiento jurídico. Si estos hechos, por algún motivo, escapan del conocimiento de la Administración, el tributo es evadido. Los sistemas tributarios modernos contienen varios instrumentos para luchar contra este fenómeno entre otros, sanciones administrativas y penales, regímenes especiales de inspección, etc.

El conocimiento del presupuesto de hecho por la Administración puede producirse por diversos medios. Hay, con todo, una clara tendencia de los ordenamientos jurídicos modernos de valorar la colaboración de los contribuyentes en este sentido, pues las normas tributarias tienen aplicación masiva y la Administración, aisladamente, no tiene recursos suficientes para conocer la vida económica de todos los contribuyentes.

Sin embargo, en algunas situaciones la Administración tiene necesidad de enfrentar el desafío de buscar de oficio el conocimiento de los hechos que autorizan la liquidación del crédito tributario. En este momento, la regulación de la prueba tiene especial importancia y en el ámbito de estas reglas debe la Administración buscar los caminos que el ordenamiento jurídico admite para la fijación de los hechos en el procedimiento administrativo tributario.

La regulación de la prueba en el Derecho Tributario tiene algunas peculiaridades que son consecuencia del ya mencionado alejamiento de la Administración respecto de la vida económica del contribuyente en el momento de producirse el presupuesto de hecho. Estas peculiaridades tienen sobre todo la finalidad de volver más equilibrada la relación fiscocontribuyente. Las presunciones son una de las técnicas jurídicas fundamentales para lograr este objetivo. Este es el motivo que lleva a ordenamientos jurídicos modernos a utilizar con mucha frecuencia esta figura. La efectividad de las normas de Derecho Tributario material es favorecida con la utilización de presunciones.

Este estudio tiene el objetivo de verificar cuales son los límites a la utilización de presunciones en el Derecho Tributario, especialmente cuando se intenta facilitar la prueba de que se ha producido el presupuesto de hecho tributario.

La primera parte del trabajo está dedicada al estudio de las características generales de las presunciones, su clasificación y a la búsqueda de un concepto. En la segunda parte se realiza un estudio separado de cada una de las especies de presunciones tradicionalmente reconocidas, de su posible admisibilidad en el Derecho Tributario y de los límites que deben ser tenidos en cuenta en su utilización.

II. PRESUNCIONES: CONCEPTO Y CLASIFICACIÓN

En el estudio de las presunciones, como afirman GONZÁLEZ GARCÍA y PÉREZ DE AYALA1, hay en la doctrina múltiples opiniones contradictorias, en la Teoría General del Derecho y en el Derecho Tributario. De hecho, según veremos, este es un tema controvertido, pero que reviste gran importancia en el Derecho Tributario por su intensa utilización.

La palabra praesumere, tal y como demuestra FERRINI2, era utilizada en los textos clásicos con el significado de credere, opinare. Sin embargo, en el derecho justinianeo, la palabra tiene otro sentido, pues asume el significado técnico de «admitir sin demostración, sin necesidad de prueba. Con esta nueva acepción, las presunciones pasaron a ser estudiadas en el ámbito de la teoría de las pruebas.

Para RAMPONI3 las presunciones son la suposición de la verdad de un hecho desconocido que se obtiene como consecuencia indirecta y probable a partir de un hecho conocido. La admisión de un concepto general de presunción, como el formulado por RAMPONI, es algo problemático4, pues como veremos hay en la doctrina profundas divergencias en cuanto a l...

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