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Dimensión temporal del hecho imponible ganancias y pérdidas patrimoniales. Imputación temporal de las variaciones patrimoniales. Período impositivo y devengo

Habiendo justificado con anterioridad que en la transmisión de elementos afectos se obtienen ganancias o pérdidas patrimoniales que pasan a integrar la base imponible del Impuesto en concepto de tales y que se cuantifican conforme a las normas aplicables a las ganancias y pérdidas patrimoniales, y siguiendo con la delimitación de este hecho imponible, procedemos a continuación a la delimitación de los criterios de imputación temporal de rentas tiene gran importancia 389 a la hora de integrar la base imponible de un impuesto periódico de devengo anual como es el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas 390, esto es, en un impuesto que no se devenga operación por operación, sino que se devenga en una fecha concreta, determinar las rentas que se deben imputar a cada período es fundamental en el mecanismo del impuesto, las reglas sobre imputación temporal determinan el período impositivo en el que deben integrarse las rentas obtenidas 391. La Ley 40/1998 establece como período impositivo el año natural, ahora bien, como ha puesto de manifiesto VILLAVERDE GÓMEZ 392, “esto no es suficiente en un impuesto como el que nos ocupa. Y no lo es porque en la obtención de rentas influyen tanto condiciones inherentes a las rentas mismas, que provocan su diferimiento en el tiempo, como factores que pueden denominarse subjetivos y que dan lugar a los llamados períodos cortos de tributación.”

Además, por tratarse de un impuesto progresivo, que implica que a un aumento de base imponible le sigue un aumento más que proporcional de la cuota, si el sujeto pasivo logra trasladar ingresos o gastos de un ejercicio a otro para evitar esta situación estaría eludiendo la carga fiscal, tal y como ha señalado GALÁN SÁNCHEZ 393.

Esto es, en palabras de ALONSO GONZÁLEZ 394: “Si (…), durante el período impositivo se van a producir una serie de percepciones de renta, y también de gastos, necesarios para la obtención de tal renta, es una necesidad evidente determinar en qué período deben computarse unos y otros, necesidad que se hace más acuciante todavía cuando el derecho a la percepción se distancia temporalmente del cobro efectivo (…)”.

Abundando en lo anterior, tal y como se puede leer en el Informe de la Comisión para la Reforma del Impuesto 395: “Una importante cuestión que plantea todo impuesto sobre la renta es la de determinar cuándo deben considerarse obtenidas las partidas que la integran y, consecuentemente, el período impositivo al que deben imputarse”.

En consecuencia, en tributos en los cuales el hecho imponible se extiende a lo largo del tiempo, es necesario delimitar los períodos temporales en los cuales se entiende obtenida la renta sujeta a gravamen, y ello implica el establecimiento de reglas que determinen el momento de imputación de la renta 396.

La nueva Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas no ha llevado a cabo una regulación muy distinta de las normas contenidas en los artículos 56 de la Ley 18/1991 (precepto que se limitó a copiar el contenido del artículo 26 de la Ley 44/1978) y 14, 15 y 16 de su Reglamento de desarrollo ...

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