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Los fines ultrafiscales de los tributos y su recepción en la nueva Ley General Tributaria

LOS FINES ULTRAFISCALES DE LOS TRIBUTOS Y SU RECEPCIÓN EN LA NUEVA LEY GENERAL TRIBUTARIA

José Manuel Rodríguez Muñoz

Doctor en derecho

I. LA TOZUDA REALIDAD: LA EXISTENCIA Y RECONOCIMIENTO DE LA EXISTENCIA DE FINES ULTRAFISCALES DE LOS TRIBUTOS Y EN LOS TRIBUTOS

Hasta de mito se ha llegado a hablar cuando nos referimos a la finalidad no fiscal de ciertos impuestos1. En verdad, el establecimiento de una finalidad peculiar, específica y rebosante del ánimo recaudador de los impuestos que gozan de dicho adjetivo, se ha convertido en el verdadero caballo de batalla, mas aun, el auténtico casus belii entre partidarios y detractores de que los fines de los tributos puedan ir más allá del necesario de allegar recursos al erario público.

En realidad, con uno u otro nombre, la conciencia de que la tributación podría obedecer a fines u objetivos distintos a los meramente recaudatorios, o conjuntamente a estos, es bien antigua, y ha sido conocida por unas u otras calificaciones.

El que sea considerada la función que pueden desempeñar los tributos como medios instrumentales para obtener otros fines que la obtención de recursos con los que hacer frente al gasto público es una evidencia histórica que viene de antiguo. La reflexión sobre la conveniencia de obtener fines diversos con los tributos corre paralela con la reflexión sobre la oportunidad de someter a imposición determinadas actividades, digamos, ilícitas o incluso inmorales. La respuesta romana archiconocida Pecunia non olet, narrada por Jarach2, supone una toma de postura moral sobre la función de los impuestos como mero instrumento recaudatorio, sea cual sea su fuente de procedencia, que en aquellos mismos tiempos tuvo que convivir con la contraria y más cercana al objeto de este trabajo que Gerloff3 atribuye a Tito Livio, quien defendía la existencia de impuestos sin fines fiscales, ultra tributa creados por Catón Censor.

Sirvan las palabras de Fichera de temprano encuadre doctrinal a la extrafiscalidad como fenómeno objeto de estudio, en el que funde y a la par supera las posiciones de Gianinni y Griziotti en lo que denomina la ?teoría de la admisibilidad del uso extrafiscal del instrumento impositivo?: ?Esa concepción niega una incompatibilidad entre los fines fiscales de la imposición y el uso de tales instrumentos en sentido extrafiscal, desconociendo así, aun en el ámbito de la reafirmación de la concepción fiscal del tributo y de la definición fiscal del poder de imposición, según el cual el fenómeno impositivo queda caracterizado por el objetivo de procurar ingresos, la posibilidad y la validez, en el plano constitucional, de una distinción entre tributos fiscales y extrafiscales; y afirma en el plano constitucional la plena legitimidad del uso extrafiscal de la imposición, siempre que, naturalmente los fines no fiscales previstos sean legítimos constitucionalmente, negando así la tesis de una incompatibilidad entre el principio de la capacidad contributiva (?) y los tributos extrafiscales?4.

Con la inestimable apoyatura de la construcción de ese concepto por la jurisprudencia constitucional alemana, avanza hacia una ?concepción más elástica del concepto de impuesto en base a la cual el propósito fiscal puede ser también secundario, siempre que no venga del todo obliterado o no exista, (?) concluyendo así en el sentido de una admisibilidad y legitimidad constitucional del intervencionismo estatal a través de los impuestos sin particular énfasis en la prevalencia o no de la finalidad extrafiscal?5.

Concluye pues explicando que ?la norma tributaria extrafiscal no debe, por tanto contradecir los principios constitucionales, tanto los relativos directamente a la materia tributaria, cuanto los relativos a las varias finalidades económicas, sociales y políticas a las cuales el instrumento tributario puede ser orientado, con todas las adaptaciones que una clase así de utilización para fines extrafiscales comporta para el impuesto y para sus elementos individuales?6.

De la doctrina alemana en ese mismo sentido, valga por todos, la opinión de Tipke, de rápida divulgación y asimilación en la doctrina española, quien resalta, taxativa aunque tangencialmente que ?el moderno derecho tributario está concebido con una doble finalidad, ya que no sirve exclusivamente a la obtención de recursos, sino que al mismo tiempo persigue dirigir la economía y la redistribución de las rentas y de los patrimonios?7.

En nuestra doctrina se comienza a hablar, solo recientemente de tributos extrafiscales.

Y es Sainz de Bujanda quien adelantadamente, y de una manera más que premonitoria, avanza que ?el jurista habrá de valorar en que medida es legítimo el empleo del impuesto con fines prevalentes de política económica?. Y sobre la presencia de fines fiscales con aquellos ext...

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