Régimen fiscal de los deportistas

En el proceso de creciente profesionalización del deporte que se vive en todo el mundo,147 España ocupa un papel cada vez más relevante. Ello se evidencia si tenemos en cuenta, por un lado, los éxitos que a nivel internacional alcanzan nuestros deportistas en las más variadas modalidades individuales (como el tenis o el golf, entre otros) y, en especial, la dimensión que han alcanzado diversas competiciones organizadas en nuestro país en las que el deportista se halla sometido a la normativa laboral especial (como el fútbol, el baloncesto, el balonmano o el ciclismo), que llaman la atención de deportistas de élite de todo el mundo atraídos por las elevadas remuneraciones que se ofertan.

En este contexto, los aspectos extradeportivos que rodean la actividad de estos sujetos adquieren gran importancia y requieren en muchas ocasiones la colaboración de profesionales de máxima confianza (representantes, agentes, asesores, publicistas...), encargados de velar por los intereses económicos de sus clientes. La complejidad de las actividades que desarrollan los deportistas profesionales y el volumen de la renta que obtienen muchos de ellos hacen que el elemento tributario constituya un aspecto que deba cuidarse especialmente.

Es frecuente en el contexto internacional que la normativa fiscal no contemple un régimen específico de los deportistas. Estos sujetos tampoco tienenen España un tratamiento tributario individualizado, por lo que el análisis de la fiscalidad de estos sujetos debe hacerse atendiendo a la incidencia que sobre ellos tienen las diversas figuras impositivas.148 Este análisis constituye precisamente el objeto del presente trabajo, en el que hemos querido prestar especial atención a los problemas que presenta el gravamen de la explotación comercial de los derechos de imagen en la imposición sobre la renta.

A todos los deportistas, sin distinciones, les afectan los impuestos que en general gravan a las personas físicas. En este sentido, están sometidos al deber de contribuir por la renta que obtienen como residentes -Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF)- o como no residentes -Impuesto sobre la Renta de No Residentes (IRNR)-; por la titularidad de un determinado patrimonio -Impuesto sobre el Patrimonio (IP), Impuesto sobre Bienes Inmuebles (IBI), Impuesto sobre Vehículos de Tracción Mecánica (IVTM)-; por la adquisición o transmisión de bienes y derechos, gratuita u onerosamente -Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD), Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPAJD), Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU)-; por la prestación de sus servicios y la realización de actividades profesionales, cuando su actividad no se somete al ámbito laboral -Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) e Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE)-; por la importación de bienes -impuestos aduaneros (IIAA)-; o por la realización, en su caso, de los hechos imponibles de los impuestos propios autonómicos.

En todo este conjunto de impuestos, las especificidades que presenta el régimen fiscal de los deportistas son distintas en función del carácter laboral o profesional de su actividad.

Los deportistas en régimen laboral especial (futbolistas, jugadores de baloncesto o balonmano, ciclistas, entre otros), pueden obtener diferentes clases de renta mundial, en caso de tener la residencia fiscal en España (IRPF), o de rentas obtenidas en nuestro país, si se trata de deportistas no residentes (IRNR). Principalmente, estos sujetos reciben rendimientos de trabajo, por su relación con los clubes o entidades deportivas para los que prestan sus servicios, pero también otras rentas que no proceden directamente de la actividad deportiva (cualquiera de las rentas que puede obtener una persona física), entre las que destacan las rentas nacidas de la explotación comercial del derecho de imagen. Estas últimas rentas, como tendremos ocasión de indicar más adelante, pueden generar rendimientos del trabajo, rendimientos del capital mobiliario, rendimientos de actividades económicas o, únicamente si se trata de deportistas residentes, imputación de rentas por cesión del derecho de imagen. Estos deportistas, en fin, por su condición de trabajadores, no son sujetos pasivos del IVA ni del IAE.

Por el contrario, los deportistas profesionales autónomos (tenistas, golfistas, boxeadores...) obtienen por su actividad rendimientos de actividades económicas (mundiales en el IRPF, si son residentes, o generados en España en el IRNR, si no son residentes) y también otras rentas que no proceden directamente de la actividad deportiva, en los mismos términos que los indicados anteriormente, con la salvedad de que la explotación de los derechos de imagen sólo pueden generar rendimientos del capital mobiliario o rendimientos de actividades económicas, pero en ningún caso rendimientos del tr...

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