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Las rentas en especie en el impuesto sobre la renta de las personas fisicas

I. CONCEPTO DE RENTAS EN ESPECIE

A) DELIMITACIÓN POSITIVA

El artículo 43.1 de la Ley del I.R.P.F. establece que: «constituyen rentas en especie la utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, aun cuando no supongan un gasto real para quien las conceda».

El concepto de renta en especie tiene como eje fundamental el fin al cual se destina la retribución satisfecha al contribuyente —un fin particular—, excluyendo, por tanto, aquellas otras formas de utilización, consumo u obtención de bienes, derechos o servicios cuyo fin no sea éste; por ejemplo, tratándose de rendimientos del trabajo, en los casos en los que dicha retribución sirva al objeto de la actividad ajena y dependiente que suele regular la relación entre empleador y empleado (1).

Respecto a lo que se entiende por «fines particulares», y en relación

con la utilización de vivienda por contribuyentes que obtengan rendimientos del trabajo de su pagador, la Administración viene entendiendo que cuando la retribución que se percibe trasciende los fines meramente particulares, pues su utilización para éstos es irrelevante en relación con otros de especial trascendencia y relacionados con las necesidades derivadas de la actividad de su usuario, tales como la seguridad, aquélla no es considerada retribución en especie. Por el contrario, cuando la razón del acceso a la vivienda no sea la seguridad, sino por ejemplo «necesidades del servicio», cabría entender que los fines son accesorios al del uso particular, por cuanto el desempeño del trabajo en cuestión no necesariamente debe conllevar la utilización de vivienda, de forma que sí existiría retribución en especie. Lógicamente, los casos a los que nos referimos están íntimamente relacionados con sujetos que desempeñan puestos de carácter oficial o cargos públicos (2).

En las restantes categorías de renta (3) es evidente el fin particular de cualquier retribución en especie que sea satisfecha al contribuyente, pues resulta difícil pensar en cualquier otra forma de retribución en especie del capital o de la actividad económica del sujeto que no fuera destinada a un fin particular y, aún estando destinada al ejercicio, por ejemplo, de su actividad profesional, debería ser calificada como retribución en especie, puesto que dicha renta en especie viene a retribuir el servicio prestado por el sujeto que después no hace sino afectar el bien a su actividad.

Además, podemos encontrarnos casos en los que de una misma retribución en especie el trabajador hace un uso mixto, es decir, lo destina tanto a fines particulares como a fines propios de su trabajo, entendiendo que en tales casos deberá acudirse a un criterio racional para determinar cómo y de qué forma habrá de valorarse la parte de la misma que sirve a un fin particular y que es la que se habrá de integrar en el I.R.P.F. (4).

De entre los requisitos contenidos en este artículo para calificar la retribución en especie como susceptible de integrar la base imponible del perceptor destaca el hecho de que es indiferente que la misma suponga o no un gasto real para el que la satisface (5); es mÁs, bastaría con que se diera un lucro cesante para el que satisface esta forma de retribución.

La Ley configura la existencia de una retribución en especie por contraposición a las retribuciones dinerarias (6). Interesa destacar, y así lo hace el artículo 43.1, párrafo segundo, de la L.I.R.P.F., el hecho de que las rentas en especie son fácilmente convertibles en dinerarias «cuando el pagador de las rentas entregue al contribuyente importes en metálico para que éste adquiera los bienes, derechos o servicios…». Ahora bien, cuando esto último suceda, la retribución tendrá la consideración de retribución dineraria, de forma que si el pagador de la misma ofrece al trabajador la posibilidad de optar por una cantidad en dinero o por la percepción en especie de la retribución, la opción de este último será determinante para la calificación de la renta (7).

Parece, pues, que la calificación de una renta como dineraria o en especie depende de la forma en que ésta se satisfaga por el empleador y no del pacto o acuerdo en cuya virtud se fijan dichas retribuciones (8).

B) DELIMITACIÓN NEGATIVA

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